Amortyzacja wartości firmy w kontekście datio in solutum

Amortyzacja wartości firmy w kontekście datio in solutum

Tym razem zaprezentujemy Państwu stanowisko Ministra Finansów, który w interpretacji ogólnej odniósł się do możliwości amortyzacji wartości firmy nabytej w drodze świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum).

Na początek kilka istotnych informacji dla osób mniej zaznajomionych z tematem.

Trochę teorii

Umowa świadczenia w miejsce wykonania uregulowana jest w art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny. Zgodnie z tym przepisem jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.

Art. 453. Jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.

Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.

Datio in solutum jest zatem umową, na mocy której obie strony wyrażają zgodę na umorzenie dotąd istniejącego zobowiązania, jeśli dłużnik zamiast pierwotnie ustalonego spełni inne świadczenie.

Kwestię prawa do amortyzacji wartości firmy reguluje art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Art. 16b ust. 2 pkt 2 Amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:
1) (uchylony)
2) wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:
a) kupna,
b) przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami rozdziału 4a, dokonuje korzystający,
c) wniesienia do spółki na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji,

Art. 16c. Amortyzacji nie podlegają:

4) wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 16b ust. 2 pkt 2 i 2a,

Art. 16b ust. 2 pkt 2

wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:
a) kupna,
b) przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami rozdziału 4a, dokonuje korzystający,
c) wniesienia do spółki na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji,

Art. 16b ust. 2 pkt 2a)

wartość firmy, jeżeli w związku z przeniesieniem na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa wartość ta została opodatkowana w państwie członkowskim Unii Europejskiej podatkiem równoważnym do podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków, o którym mowa w art. 24f – w przypadku gdy przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część przenoszone są z tego państwa,

Amortyzacja wartości firmy w kontekście datio in solutum

Opis sytuacji

W interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego oraz w orzecznictwie sądowoadministracyjnym wyrażane są odmienne stanowiska w powyższej kwestii.
  • W części wydawanych interpretacji indywidualnych organ interpretacyjny akceptował stanowisko podatników, iż nabycie przedsiębiorstwa w drodze datio in solutum stanowi nabycie w drodze kupna w rozumieniu art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy CIT, co w konsekwencji powoduje powstanie wartości firmy podlegającej amortyzacji podatkowej na podstawie tego przepisu.
  • Sądy administracyjne przyjmowały jednolite stanowisko wskazujące na tożsamość pojęcia kupna użytego w art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy CIT z czynnością prawną sprzedaży. W wyroku z 10 września 2020 r. sygn. II FSK 1263/18 NSA skonstatował: „Nabycie wierzytelności, a następnie jej konwersja na świadczenie niepieniężne, nie jest zatem tym samym co nabycie przedsiębiorstwa „w drodze kupna”, o czym stanowi art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. a u.p.d.o.p. Wobec powyższego (…) brak jest tożsamości czynności prawnej sprzedaży przedsiębiorstwa oraz opisanej wyżej konwersji. Skoro zaś pojęcie kupna użyte w art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. a u.p.d.o.p. rozumieć należy jako sprzedaż, to brak jest podstaw do amortyzacji wartości firmy powstałej w drodze najpierw nabycia wierzytelności, a następnie jej konwersji na świadczenie niepieniężne”.

Pytanie

W świetle powyższych zapisów , do której odnosi się ustawodawca w art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy CIT, a w konsekwencji, czy tak powstała wartość firmy będzie podlegała amortyzacji.

Odpowiedź

W związku z zaprezentowaną wykładnią art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy CIT stwierdzić należy, iż wartości firmy powstałej w drodze datio in solutum nie można utożsamiać z wartością firmy powstałą w drodze kupna, w następstwie czego nie może ona podlegać amortyzacji na gruncie przepisów ustawy CIT.

Analogiczne skutki podatkowe w zakresie wyjaśnianego zagadnienia występują w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226, z późn. zm.) na podstawie art. 22b ust. 2 pkt 1 lit. a w związku z jej art. 22c pkt 4.

Amortyzacja wartości firmy w kontekście datio in solutum

Istotne fragmenty interpretacji podatkowej

  • W świetle art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy CIT wartość firmy podlega amortyzacji wyłącznie wtedy, gdy nabyto ją w drodze kupna. Pojęcie „kupna” nie ma swojej definicji w przepisach ustawy CIT. Kodeks cywilny w art. 535 (i następnych) reguluje czynność prawną sprzedaży, posługując się przy tym pojęciami kupującego oraz sprzedającego jako stron tej umowy. I tak zgodnie z art. 535 kodeksu cywilnego przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Sprzedaż jest czynnością prawną konsensualną, wzajemną, odpłatną, kauzalną i zobowiązującą. Umowę sprzedaży charakteryzuje zatem odpłatność, co należy wiązać z obowiązkiem zapłaty ceny przez kupującego. Cena zaś stanowi w ujęciu kodeksu cywilnego specyficzne dla umowy sprzedaży określenie świadczenia pieniężnego.
  • Mając na uwadze reguły wykładni językowej oraz systemowej, jak też zasadę spójności systemu prawa, na gruncie analizowanego przepisu należy przyjąć cywilistyczne rozumienie „kupna” jako nabycia w drodze czynności sprzedaży.
  • Innymi słowy, nabycie w drodze kupna stanowi wynik sprzedaży. Ustawodawca podatkowy nadał temu pojęciu właśnie takie znaczenie, albowiem fakt, że w art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy CIT ustawodawca wskazuje tylko na niektóre formy nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wymienione pod lit. a-c), nie pozwala na szerokie rozumienie zwrotu „nabycie w drodze kupna”.

Interpretacja indywidualna

Data publikacji:  2024-09-12

Amortyzacja wartości firmy nabytej w drodze datio in solutum.

Minister Finansów

Data wydania: 2024-09-09

Sygnatura: 0113-KDWPT.4011.139.2024.3.IL